• доход от продажи товаров
• доход от предоставления услуг
• доход от сдачи в пользование активов предприятия (в виде полученных процентов, лицензионных выплат или дивидендов)
Что является доходом?
Прежде чем приступить к рассмотрению конкретных случаев и примеров, необходимо понять, что же считается доходом. Инструкция RTJ10 „Отражение доходов» определяет доход следующим образом : «доход – это увеличение экономической выгоды, полученной в течение отчётного периода, которое сопровождается увеличением имущества или уменьшением обязательств, и которое увеличивает собственный капитал лица, обязанного вести бухгалтерский учет, за исключением произведенных собственниками взносов в собственный капитал». Доход представляет собой только ту экономическую выгоду, которую получает само предриятие. Суммы, полученные от имени третьего лица, например налог с оборота или же перевыставленные дальше коммунальные расходы, не являются доходом предприятия. Так же не считаются доходом и брутто-суммы, полученные в результате продаж по агентским или комиссионным договорам. В этом случае в качестве дохода отражаются только полученные комиссионные вознаграждения.В какой сумме следует отражать доход?
Ещё одним базовым вопросом является то, в какой сумме мы должны отражать доход. В RTJ10 оговаривается , что доход следует отражать по справедливой стоимости полученного дохода или дохода к получению . Это означает, что на определенный момент доход может быть отражен только в той своей части, в получениии которой мы уверены на момент его возникновения.Как правило, доход отражается отдельно по каждой сделке , однако в некоторых случаях необходимо разбить сделку на компоненты и периодизировать доход в соответствии с данной разбивкой. Например, в случае, если цена продажи какого-либо товара содержит в себе так же и стоимость оказание услуги(и в договоре точно обозначена суть и время предоставления этой услуги), то эта часть дохода может быть отражена только тогда, когда услуга будет оказана, а не вместе с отражением дохода от продажи товара.
Пример 1
Фирма продает холодильную установку по цене 30 000 евро. В договоре имеется пункт, в соответствии с которым фирма обязуется произвести первое техническое обслуживание установки ровно через 6 месяцев после продажи, причем стоимость обслуживания уже включена в цену 30 000 евро. Стоимость обслуживания составляет отдельно 1 000 евро. Поскольку цена продажи состоит из двух компонентов, время реализации которых различно, сделку следует отразить таким образом:
Д Требования к покупателю 30 000
К Доходы будущих периодов 1 000
К Доход от продажи 29 000
Отражение дохода после технического обслуживания:
Д Доходы будущих периодов 1 000
К Доход от продажи 1 000
Отражение дохода от продажи товара
Доход от продажи товаров отражается в том случае, если все из перечисленных ниже принципов были выполнены:
• существенные риски и выгоды от владения товаром перешли от продавца к покупателю;
• у продавца нет контроля над товаром или продукцией, и он больше
не участвует в управлении в той степени, которая обычно сопряжена с
правом собственности;
• доход от сделки продажи, а также связанные с ней расходы можно достоверно оценить;
• поступление оплаты за проданный товар является вероятным;
В большинстве случаев риски и выгоды от владения товаром переходят к
покупателю одновременно с переходом юридического права собственности
(так, например, в случае розничной торговли в момент передачи товара),
однако так бывает не всегда. Если существенные риски не перешли к
покупателю, то доход от продажи не отражается, вне зависимости от того,
получил покупатель юридическое право собственности или нет.
Пример 2
Если у продавца остаются существенные риски, связанные с тем, удастся
ли, и если да, то в каком объеме, покупателю перепродать товар, то
доход от продажи не отражается. В этом случае доход должен быть отражен
тогда, когда состоится перепродажа товара со стороны покупателя. Проще
говоря, здесь мы имеем дело с продажей по договору комиссии. Доход в
этом случае отражается в тот момент, когда комиссионер предоставит
комитенту отчёт о продаже переданного на комиссию товара.
Пример 3
Другим случаем, когда продажа не может быть отражена, несмотря на
переход юридического права собственности, является продажа оборудования,
требующего установки. При этом, даже если оборудование было
доставлено покупателю, но не было установлено ( при том, что установка
составляла значительную долю от установленной в договоре цены продажи) ,
доход от продажи отражается только после окончания процесса установки.
Исключением являются ситуации, когда установка не занимает много времени
и не требует существенных денежных затрат, например, в случае установки
кухонной техники. В этом случае доход от продажи, к примеру, плиты,
может быть отражен непосредственно в момент передачи плиты покупателю.
Отражая доход, следует быть особенно внимательным в случаях , когда у
покупателя есть установленное в договоре право возврата товара без
определенных условий в течение какого-либо периода, причем вероятность
возврата продавец определить не может . В этом случае доход ,обычно
,отражается продавцом уже по факту продажи со стороны покупателя.
Пример 4
Предприятие, занимающееся оптовой продажей бытовой техники, продает
товары в магазины розничной торговли, которые имеют право в течение
шести месяцев вернуть товар обратно, причём предприятие не может
определить заранее сумму возможного возврата. В данном случае
целесообразно будет договориться с покупателями, чтобы они
предоставляли, к примеру, еженедельный отчёт о продаже товара конечным
потребителям. На основании этих отчётов предприятие имеет право отражать
доход в своем бухгалтерском учёте.
Конечно, как и в любом правиле, здесь так же имеются свои исключения и
нюансы. В частности, если у продавца остается лишь незначительная
часть связанных с правом собственности рисков, доход от продажи
отражается даже в том случае, если юридическое право собственности не
перешло покупателю.
Так, например, доход может быть отражен в таких ситуациях, когда:
• у покупателя имеется вытекающее из договора право возврата товара в
течение определенного периода, но продавец может оценить вероятность
возможного возврата на основании опыта предыдущих периодов. В момент
продажи продавец отражает доход и формирует отчисления по тем товарам,
которые могут быть возвращены
Обращаясь к нашему примеру с фирмой, которая занимается продажей
бытовой техники, предположим, что предприятие может уже на момент
продажи определить примерную сумму возврата товаров из магазинов,
основываясь на опыте предыдущих периодов. В этом случае оно имеет право
отразить доход в момент передачи товаров покупателю, но при этом обязано
создать резерв на ту сумму товаров, которые могут быть возвращены
покупателями;
• юридическое право собственности проданных и переданных покупателю
товаров переходит от продавца к покупателю только после оплаты счёта.
В этом случае продавец может отразить доход на момент передачи товара
покупателю, несмотря на то, что юридическое право собственности перейдет
покупателю только после оплаты им счета.
В следующей части статьи речь пойдет об отражении дохода от
предоставления услуг , а также полученных процентов, лицензионных выплат
и дивидендов.
Олеся Тимофеева,
консультант по аудиту
Donoway Assurance
Member Crowe Horwath International
Читайте также: Принципы отражения дохода II
